Pesquisa por expressão: e/ou por período: até  
Artigos por Autor:   A | B | C | D | E | F | G | H | I | J | K | L | M | N | O | P | Q | R | S | T | U | V | W | X | Y | Z

Artigos por Assunto    pixel

José Luis Ribeiro Brazuna 
Advogado em São Paulo e sócio fundador do BRATAX - Brazuna, Ruschmann e Soriano Sociedade de Advogados. Bacharel e Mestre pela Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. Professor dos cursos de pós-graduação do Instituto Brasileiro de Direito Tributário (IBDT).

DIFAL 2022: o dilema temporal - José Luis Ribeiro Brazuna*

Artigo - Federal - 2022/3813

O problema está dado desde o último dia 5, quando publicada a Lei Complementar nº 190: o diferencial de alíquotas do ICMS, criado pela Emenda Constitucional nº 87/2015 (DIFAL-EC 87), poderá ser cobrado no ano de 2022? O artigo 3º da lei asseguraria a sua cobrança somente a partir de 1º de janeiro de 2023?

Em 24.2.2021, o Supremo Tribunal Federal (STF) proferiu duas decisões determinantes sobre a matéria, que justificaram a aprovação, pelo Congresso Nacional, do Projeto de Lei Complementar (PLP) nº 32/2021, promulgado como Lei Complementar nº 190.

Na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5.469-DF, o STF declarou a inconstitucionalidade formal, em controle concentrado, de cláusulas do Convênio ICMS nº 93/2015 que não podiam tratar de matéria reservada à lei complementar. Concluiu, nesse julgamento, que tais cláusulas eram inválidas.

No Recurso Extraordinário (RE) nº 1.287.019-DF, emitiu julgamento pela sistemática da repercussão geral, fixando a tese nº 1.093, de que "a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais".

Esse segundo caso tratava da lei do Distrito Federal que instituíra o DIFAL-EC 87, tendo o Min. Dias Toffoli, relator do processo, declarado que "são válidas as leis dos estados e do Distrito Federal editadas após a EC 87/2015... não produzindo efeitos enquanto não for editada lei complementar dispondo sobre o assunto".

É notável a diferença entre os acórdãos da ADI nº 5.469-DF e do RE nº 1.287.019-DF. Apenas neste é que o voto condutor contemplou tópico específico sobre "a impossibilidade de os Estados e do Distrito Federal cobrarem a exação antes do avento de lei complementar", ali deliberando pela aplicação do tema nº 1.094 à situação do DIFAL-EC 87 (exceto quanto às normas estaduais que disciplinassem a cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/2015, as quais seriam inválidas por invadirem o "campo material de incidência" da lei do Simples Nacional).

Tomadas essas duas decisões de mérito - a declaração de inconstitucionalidade, em controle concentrado, de cláusulas do Convênio ICMS nº 93/2015, e a fixação de tese em repercussão geral a respeito da eficácia de leis estaduais e do Distrito Federal - a Corte deliberou sobre a modulação.

Exceto em relação àqueles que ajuizaram ações até 24.2.2021: (i) o julgamento relativo à cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/2015 surtiria efeitos somente a partir de 12.2.2016, data de concessão de liminar na ADI nº 5.464-DF (que ficou prejudicada pelo julgamento de mérito da ADI nº 5.469-DF); e (ii) a decisão sobre as demais cláusulas teria eficácia apenas a partir de 1º de janeiro de 2022. "A mesma solução" quanto à modulação - disse o Min. Dias Toffoli - foi aplicada à lei do Distrito Federal e às leis dos demais Estados, afetadas pela tese nº 1.093.

O STF, portanto, não julgou inválidas, tampouco declarou a inconstitucionalidade em controle concentrado das leis estaduais editadas antes da lei complementar. Certo ou errado, aplicou à situação o seu entendimento firmado no tema nº 1.094, de junho de 2020, considerando tais leis válidas, mas ineficazes até a vigência da lei complementar exigida pelo artigo 146, da Constituição.

Ademais, tal decisão foi dada em recurso extraordinário julgado pela sistemática de repercussão geral, o que significa que, diretamente, tem o poder de vincular somente órgãos do Poder Judiciário, que devem aplicar a mesma solução jurídica a outros processos similares. Apenas excepcionalmente, caso a legislação de algum Estado assim preveja, a decisão em repercussão geral poderá dispensar a exigência de tributo pela administração fazendária. Essa, porém, não é a regra.

É nesse contexto que, do final de 2021 até o presente momento, pode ser constatado o seguinte:

- a Lei Complementar nº 190, publicada no dia 5, manteve a cláusula geral de vigência do seu artigo 3º, condicionando a produção dos seus efeitos à noventena do artigo 150, inc. III, alínea "c", da Constituição, o qual, por sua vez, exige o respeito cumulativo à anterioridade anual da alínea "b";

- ao adicionar o artigo 24-A na Lei Kandir, a Lei Complementar nº 190 previu que os Estados e o Distrito Federal deveriam criar um portal para a divulgação de informações necessárias ao cumprimento das obrigações relativas a operações e prestações interestaduais, sendo que, pelo § 4º desse dispositivo, as regras sobre o DIFAL-EC 87 somente produzirão efeitos a partir do primeiro dia útil do terceiro mês subsequente ao da disponibilização do portal;

- esse portal foi, teoricamente, instituído pelo Convênio ICMS nº 235, publicado em 29.12.2021, que afirmou estar a plataforma disponibilizada em endereço eletrônico mantido pela "Sefaz Virtual do Rio Grande do Sul - SVRS (difal.svrs.rs.gov.br)";

- alguns Estados promulgaram novas leis tratando do DIFAL-EC 87 antes do final de 2021, incorporando dizeres que já se verificavam no PLP nº 32/2021 e que acabaram constando da Lei Complementar nº 190. Em certos casos, essas novas leis estaduais previram a sua vigência somente a partir de 1º de janeiro de 2022 e após noventa dias contados da sua publicação;

- outras Unidades da Federação encontram-se em processo de aprovação de novas leis cuidando do DIFAL-EC 87, as quais estão sendo discutidas nas suas Assembleias Legislativas;

- há Estados que já afirmam que as suas leis anteriores permanecem válidas, passando a ter total eficácia a partir da noventena referida no artigo 3º, da Lei Complementar nº 190/2022; e

- por último, o Confaz publicou, em 6.1.2022, o Convênio ICMS nº 236, que revoga o Convênio ICMS nº 93/2015 e dispõe sobre procedimentos relativos ao DIFAL-EC 87.

Esse é o cenário atual, que traz para os contribuintes e operadores do Direito os seguintes dilemas iniciais:

- o STF declarou inconstitucionais, em controle concentrado e erga omnes, as leis estaduais e do Distrito Federal que previam a cobrança do DIFAL-EC 87, sem respaldo em anterior lei complementar? Parece que não, como exposto acima, pois aplicou a mesma tese de julgamento do tema nº 1.094;

- se tais leis não foram declaradas inconstitucionais em controle concentrado e, desse modo, não foram retiradas dos ordenamentos jurídicos estaduais, é necessário que as Unidades Federadas promulguem novas leis para a instituição do DIFAL-EC 87? Em princípio, a resposta é negativa. No entanto, se as leis preexistentes conflitarem com as regras veiculadas pela Lei Complementar nº 190, daí poderão surgir problemas de ilegalidade que invalidarão a cobrança do imposto; e

- se a Unidade Federada tiver promulgado uma nova lei instituidora do DIFAL-EC 87, será necessário observar a anterioridade nonagesimal e anual? Depende. Se a nova lei modificar os critérios essenciais da regra de incidência do diferencial de alíquota até então existentes, parece que sim, pois estaríamos lidando com a instituição de um novo tributo ou a sua majoração.

A dúvida mais palpitante até agora, porém, dize respeito à eficácia da própria Lei Complementar nº 190/2022 no tempo. Afinal:

- a regra de vigência do seu artigo 3º, prevaleceria sobre a norma do artigo 24-A, § 4º, inserida na Lei Kandir, ou esta preponderaria sobre aquela? Veja-se que o prazo de noventa dias a partir da disponibilização do "portal do DIFAL" encerrar-se-á antes da noventena contada da publicação da própria Lei Complementar; e

- a alegada demora do Presidente da República em sancionar a Lei Complementar nº 190 ainda no ano de 2021, influenciaria na deliberação do Poder Legislativo quanto à produção de efeitos da norma no tempo, de acordo com o texto do artigo 3º, que fala em respeitar a anterioridade anual e a nonagesimal?

Importantes elementos para reflexão podem ser extraídos da tramitação do PLP nº 32/2021, projeto esse que poderia ter originado uma lei complementar ainda em 2021, caso o Congresso Legislativo houvesse concluído o processo legislativo e enviado o texto final à sanção presidencial até dia 15 de dezembro. Se assim tivesse feito, a sanção ocorreria, por força do artigo 66, § 3º da Constituição, necessariamente até o dia 30 de dezembro, sendo possível a publicação da Lei Complementar na mesma data ou no dia 31.

A análise pelo Congresso Nacional, no entanto, foi concluída apenas em 20 de dezembro, quando justamente se discutiu a pertinência ou não de haver uma regra específica de anterioridade no § 4º do artigo 24-A, inserido na Lei Kandir.

No Substitutivo da Câmara dos Deputados de autoria do Deputado Eduardo Bismarck, o artigo 24-A, § 4º, fazia referência, tal como o artigo 3º, à regra da alínea "c", do inciso III, do artigo 150, da Constituição. Em parecer conclusivo (Parecer nº 384/2021-PLEN/SF) que levou à redação final do projeto, o Senado Federal decidiu modificar a redação do § 4º, afirmando que seria ela "dispensável, uma vez que o princípio da anterioridade plena já está expressamente observado pelo art. 3º".

Confessadamente, reconheceu que o artigo 3º, da Lei Complementar nº 190, vincularia a exigência do DIFAL-EC 87 a uma "anterioridade plena", cumulando a anual e a nonagesimal.

Muito embora o texto original do artigo 3º do PLP nº 32/2021, proposto pelo Senador Cid Gomes, já adotasse essa cumulação, a sua redação foi aprimorada naquele Substitutivo, tendo passado a se referir expressamente ao artigo 150, inc. III, alínea "c", da Constituição, para assegurar, como constou do Parecer do Plenário (PRLP) nº 1, que a norma "só terá efetividade após noventa dias de sua publicação, ou no ano seguinte, o que for posterior, de acordo com o disposto no art. 150, III, da Constituição Federal".

Ambos os Poderes, portanto, contribuíram para que a Lei Complementar nº 190 fosse sancionada e promulgada apenas em 2022, não se podendo anular a deliberação legislativa no sentido de garantir que a exigência do DIFAL-EC 87 só surta efeitos a partir de 1º de janeiro de 2023, respeitando-se a referida "anterioridade plena" em matéria tributária.

Essa é a principal temática que já se apresenta perante o Poder Judiciário, havendo notícias de algumas primeiras decisões neste início de 2022. Certamente haverá muitos outros assuntos a serem debatidos, conforme se avance na análise de mérito das regras criadas pela nova lei, algumas delas de constitucionalidade bastante questionável.

 
José Luis Ribeiro Brazuna. Advogado em São Paulo e sócio fundador do BRATAX - Brazuna, Ruschmann e Soriano Sociedade de Advogados. Bacharel e Mestre pela Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. Professor dos cursos de pós-graduação do Instituto Brasileiro de Direito Tributário (IBDT).


  Leia o curriculum do(a) autor(a): José Luis Ribeiro Brazuna.



- Publicado em 01/02/2022